舉辦者通過(guò)向民辦學(xué)校提供教育服務(wù)等關(guān)聯(lián)交易的方式，取得學(xué)校的辦學(xué)收益，是當(dāng)下民辦學(xué)校經(jīng)營(yíng)的普遍現(xiàn)象。新《實(shí)施條例》第四十五條對(duì)關(guān)聯(lián)交易作出了更詳細(xì)的規(guī)定，第十三條對(duì)同一實(shí)際控制人舉辦的多所學(xué)校之間的獨(dú)立性也做了規(guī)定，基本要求是：
（1）實(shí)施義務(wù)教育的民辦學(xué)校不得進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易；
（2）實(shí)施義務(wù)教育以外的其他學(xué)?？梢赃M(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，關(guān)聯(lián)交易應(yīng)當(dāng)遵循公開(kāi)、公平、公允的原則，合理定價(jià)、規(guī)范決策，不得損害國(guó)家利益、學(xué)校利益和師生權(quán)益；
（3）舉辦或者實(shí)際控制多所民辦學(xué)校（集團(tuán)化辦學(xué)）中有非營(yíng)利性民辦學(xué)校時(shí)，不得變相從非營(yíng)利性民辦學(xué)校直接或者間接取得辦學(xué)收益。
關(guān)于民辦學(xué)校如何合法合規(guī)地進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，我們將在后續(xù)文章《<民促法實(shí)施條例>實(shí)施后民辦學(xué)校的合規(guī)治理——關(guān)聯(lián)交易》中與大家進(jìn)行探討和分享。
影響因素二：財(cái)務(wù)清算
根據(jù)《全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)民辦教育促進(jìn)法>的決定》（主席令第五十五號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“五十五號(hào)令”）的規(guī)定，2016年11月7日前設(shè)立的民辦學(xué)校（以下簡(jiǎn)稱“現(xiàn)有民辦學(xué)校”），選擇登記為非營(yíng)利性民辦學(xué)校的，根據(jù)依照本決定修改后的學(xué)校章程繼續(xù)辦學(xué)；選擇登記為營(yíng)利性民辦學(xué)校的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行財(cái)務(wù)清算，依法明確財(cái)產(chǎn)權(quán)屬，并繳納相關(guān)稅費(fèi)，重新登記，繼續(xù)辦學(xué)。也就是說(shuō)，現(xiàn)有民辦學(xué)校選擇登記為營(yíng)利性質(zhì)需要進(jìn)行財(cái)務(wù)清算，而選擇登記為非營(yíng)利性質(zhì)則不需要。
那么具體如何操作，北京、青島、南京等地已經(jīng)出臺(tái)了相關(guān)辦法[2]。
就現(xiàn)有學(xué)校選擇登記為非營(yíng)利性法人，五十五號(hào)令僅要求修改學(xué)校章程后繼續(xù)辦學(xué)，北京尚未出臺(tái)相應(yīng)規(guī)定，青島要求財(cái)產(chǎn)清查，南京則要求進(jìn)行財(cái)務(wù)清算。
我們認(rèn)為，現(xiàn)有學(xué)校選擇登記為非營(yíng)利性法人，因?yàn)閷W(xué)校法人屬性和資產(chǎn)權(quán)屬均不發(fā)生變更，所以學(xué)?？梢岳^續(xù)辦學(xué)并不需要注銷，因此也無(wú)需進(jìn)行財(cái)務(wù)清算。那么學(xué)校是否有必要情進(jìn)行財(cái)務(wù)清查呢？新《實(shí)施條例》雖無(wú)明確要求，但是從合規(guī)與風(fēng)險(xiǎn)控制的角度，建議辦學(xué)者一并考慮對(duì)學(xué)校資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)進(jìn)行全面梳理、清查并妥善處理。這樣做一方面有利于學(xué)校后續(xù)合法合規(guī)經(jīng)營(yíng)，另一方面當(dāng)學(xué)校終止時(shí)，可以基于本次對(duì)財(cái)產(chǎn)清查情況對(duì)舉辦者進(jìn)行補(bǔ)償或獎(jiǎng)勵(lì)。從這個(gè)角度分析，考慮到選擇為非營(yíng)利性民辦學(xué)校后，舉辦者不得取得辦學(xué)收益，也不得分配剩余財(cái)產(chǎn)，因此如果舉辦者存在出資不到位的情況，應(yīng)在登記為非營(yíng)利性學(xué)校前，及時(shí)補(bǔ)足出資。
就現(xiàn)有學(xué)校選擇登記為營(yíng)利性法人。五十五號(hào)令及上述三個(gè)城市均要求進(jìn)行財(cái)務(wù)清算，依法明確財(cái)產(chǎn)權(quán)屬，并繳納相關(guān)稅費(fèi)。綜合北京、南京、青島三地的規(guī)定，我們認(rèn)為民辦學(xué)校登記為營(yíng)利性法人時(shí)，學(xué)校財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照以下原則處置：
在財(cái)務(wù)清算及財(cái)產(chǎn)確權(quán)過(guò)程中，民辦學(xué)校及舉辦者還需要注意以下幾個(gè)問(wèn)題：
第一，關(guān)于補(bǔ)足出資。選擇營(yíng)利性辦學(xué)，必須進(jìn)行財(cái)務(wù)清算。財(cái)務(wù)清算中的一項(xiàng)重要工作就是核實(shí)舉辦者是否履行出資義務(wù)，如果民辦學(xué)校開(kāi)辦時(shí)，舉辦者雖作出過(guò)出資 ，但學(xué)校設(shè)立后并未實(shí)際履行，尤其是舉辦者 以土地、校舍等實(shí)物資產(chǎn)出資辦學(xué)的，而土地、校舍尚未過(guò)戶到學(xué)校名下的，在選擇將學(xué)校登記為營(yíng)利性時(shí)，需就其尚未完成的出資予以補(bǔ)足。
第二，關(guān)于補(bǔ)交土地出讓金。有的民辦學(xué)校在設(shè)立時(shí)，以劃撥方式取得的土地資產(chǎn)，在選擇將學(xué)校登記為營(yíng)利性時(shí)，應(yīng)依法辦理土地出讓手續(xù)，補(bǔ)交土地出讓金。
第三，關(guān)于辦學(xué)條件。在財(cái)務(wù)清算及財(cái)產(chǎn)確權(quán)過(guò)程中，除舉辦者投入、學(xué)校的辦學(xué)積累全部轉(zhuǎn)移至新?tīng)I(yíng)利法人名下，其他財(cái)產(chǎn)均可能不再由學(xué)校所有或使用，進(jìn)而可能導(dǎo)致學(xué)校辦學(xué)條件受到影響，因此為了保證現(xiàn)有辦學(xué)條件和辦學(xué)規(guī)模，舉辦者選擇登記營(yíng)利性民辦學(xué)校后，可能需要加大辦學(xué)投入。
第四，關(guān)于繳稅。五十五號(hào)令規(guī)定，現(xiàn)有民辦學(xué)校登記為營(yíng)利性民學(xué)校需要“繳納相關(guān)稅費(fèi)”。對(duì)此，貴州省規(guī)定，現(xiàn)有民辦學(xué)校選擇登記為營(yíng)利性民辦學(xué)校的，分類登記之前依法依規(guī)減免的稅收不再補(bǔ)繳，減免的增值稅、企業(yè)所得稅依據(jù)稅收法律法規(guī)執(zhí)行。海南省規(guī)定，現(xiàn)有民辦學(xué)校選擇登記為營(yíng)利性民辦學(xué)校的，分類登記前依法依規(guī)減免的稅費(fèi)和應(yīng)補(bǔ)繳的土地出讓金按有關(guān)規(guī)定處理。除此之外，新《實(shí)施條例》及各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）對(duì)“相關(guān)稅費(fèi)”幾乎沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的規(guī)定。
就增值稅而言，根據(jù)《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件3:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)度政策的規(guī)定》第一條的規(guī)定，托兒所、幼兒園提供的保育和教育服務(wù)以及從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)免征增值稅，即這類民辦學(xué)校選擇營(yíng)利性或非營(yíng)利性學(xué)校在增值稅繳納方面沒(méi)有區(qū)別。
就企業(yè)所得稅而言，根據(jù)《關(guān)于非營(yíng)利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問(wèn)題的通知（2018）》的要求，現(xiàn)有民辦學(xué)校如要免征企業(yè)所得稅，須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出非營(yíng)利組織免稅資格認(rèn)定的申請(qǐng)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定后方可免稅。如果民辦學(xué)校并未合法合規(guī)地履行申請(qǐng)免稅的相應(yīng)程序，在選擇登記為營(yíng)利性民辦學(xué)校時(shí)，則存在不能依法享有減免優(yōu)惠的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，可能需要按照相關(guān)要求完成匯算清繳。
影響因素三：剩余財(cái)產(chǎn)分配
民辦學(xué)校終止時(shí)，應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)行財(cái)務(wù)清算。根據(jù)新《民促法》第五十九條的規(guī)定，清償債務(wù)后，非營(yíng)利性民辦學(xué)校的剩余財(cái)產(chǎn)繼續(xù)用于其他非營(yíng)利性學(xué)校辦學(xué)；營(yíng)利性民辦學(xué)校的剩余財(cái)產(chǎn)，依照公司法的有關(guān)規(guī)定處理。
考慮到現(xiàn)有民辦學(xué)校中存在出資者可以取得“合理回報(bào)”的情況，五十五號(hào)令特別規(guī)定，對(duì)于2016年11月7日前設(shè)立的民辦學(xué)校，選擇登記為非營(yíng)利性民辦學(xué)校的，終止時(shí)，民辦學(xué)校的財(cái)產(chǎn)依照本法規(guī)定進(jìn)行清償后有剩余的，根據(jù)出資者的申請(qǐng)，綜合考慮在本決定施行前的出資、取得合理回報(bào)的情況以及辦學(xué)效益等因素，給予出資者相應(yīng)的補(bǔ)償或者獎(jiǎng)勵(lì)，其余財(cái)產(chǎn)繼續(xù)用于其他非營(yíng)利性學(xué)校辦學(xué)。
那么可以給予出資者的補(bǔ)償或者獎(jiǎng)勵(lì)具體是多少呢，北京、上海、山東、江蘇等地均已相繼出臺(tái)具體規(guī)定。
因此，舉辦者在進(jìn)行學(xué)校分類登記時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)?shù)厥∈械南嚓P(guān)規(guī)定，測(cè)算在終止辦學(xué)時(shí)可能取得的補(bǔ)償或獎(jiǎng)勵(lì)數(shù)額，尤其是選擇登記為非營(yíng)利性法人的，需充分考慮剩余財(cái)產(chǎn)分配的不確定性。
影響因素四：分類登記后的政策對(duì)比
本文前三部分內(nèi)容主要分析了現(xiàn)有民辦學(xué)校在分類登記時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素，除此之外，民辦學(xué)校及其舉辦者也應(yīng)當(dāng)充分了解，選擇登記后，學(xué)校在未來(lái)實(shí)際教學(xué)管理過(guò)程中，可能面臨著不同的運(yùn)營(yíng)成本。概括言之，分類登記之后的非營(yíng)利性民辦學(xué)校和營(yíng)利性民辦學(xué)校，主要在新建擴(kuò)建學(xué)校的土地配備方式、稅費(fèi)優(yōu)惠、政府支持政策和融資方式等方面存在較大差異。
（一）新建擴(kuò)建學(xué)校的土地配備方式
根據(jù)新《民促法》、新《實(shí)施條例》、《國(guó)務(wù)院關(guān)于鼓勵(lì)社會(huì)力量興辦教育促進(jìn)民辦教育健康發(fā)展的若干意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2016〕81號(hào)）及山東省等省市相關(guān)規(guī)范性文件的規(guī)定，對(duì)于新建和擴(kuò)建的民辦學(xué)校，非營(yíng)利性與營(yíng)利性學(xué)校的土地配備方式的異同點(diǎn)可概括如下：
除此之外，云南省、山東省濰坊市和濱州的規(guī)范性文件還明確了，在符合土地利用總體規(guī)劃和城市規(guī)劃并經(jīng)批準(zhǔn)的前提下，非營(yíng)利性及營(yíng)利性民辦學(xué)校遷建、擴(kuò)建，可依法依規(guī)進(jìn)行土地置換。
（二）稅費(fèi)優(yōu)惠
現(xiàn)有民辦學(xué)校分類登記后，非營(yíng)利性民辦學(xué)校與營(yíng)利性民辦學(xué)校在享有的稅收優(yōu)惠政策上，亦存在重大不同，二者的區(qū)別主要在于是否享受企業(yè)所得稅繳納的優(yōu)惠政策。
（三）政府支持
在政府支持方面，新《民促法》、新《實(shí)施條例》以及各省市的規(guī)范性文件，從政府購(gòu)買服務(wù)、經(jīng)費(fèi)撥付、閑置國(guó)資優(yōu)先扶持、政府補(bǔ)貼、設(shè)立專項(xiàng)資金等方面，對(duì)非營(yíng)利性民辦學(xué)校及營(yíng)利性民辦學(xué)校享受到的政府支持政策進(jìn)行了區(qū)分，非營(yíng)利性民辦學(xué)校將會(huì)獲得更多的政府支持政策。
（四）融資
根據(jù)《中華人民共和國(guó)民法典》、司法解釋以及各省市的規(guī)范性文件，非營(yíng)利性民辦學(xué)校和營(yíng)利性民辦學(xué)校在融資渠道上，也有諸多不同之處，具體如下：
結(jié)語(yǔ)
民辦教育是社會(huì)主義教育事業(yè)的重要組成部分，有效增加了教育服務(wù)供給，為推動(dòng)教育現(xiàn)代化、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展作出了積極貢獻(xiàn)。民辦學(xué)校分類管理是黨中央、國(guó)務(wù)院確定的重大改革方向，是貫徹落實(shí)新《民促法》修法精神的重要舉措，是深化教育領(lǐng)域綜合改革的重要內(nèi)容。
現(xiàn)有民辦學(xué)校分類登記是民辦學(xué)校分類管理的重要環(huán)節(jié)，如何根據(jù)民辦學(xué)校自身狀況和當(dāng)?shù)卣撸跔I(yíng)利性與非營(yíng)利性之間作出更優(yōu)的選擇，事關(guān)舉辦者、民辦學(xué)校及在校師生的切身利益。為了實(shí)現(xiàn)合理決策，民辦學(xué)校高級(jí)管理人員及其舉辦者應(yīng)當(dāng)及時(shí)、全面關(guān)注當(dāng)?shù)爻雠_(tái)的具體分類登記規(guī)定，綜合考量本文總結(jié)的考慮因素，在法律法規(guī)要求的時(shí)限內(nèi)完成民辦學(xué)校的分類登記工作。與此同時(shí)，我們建議民辦學(xué)校高級(jí)管理人員及其舉辦者對(duì)民辦學(xué)校的合規(guī)運(yùn)營(yíng)情況進(jìn)行全面摸排，依據(jù)新《民促法》、新《實(shí)施條例》及當(dāng)?shù)胤煞ㄒ?guī)的要求盡快進(jìn)行整改，確保民辦學(xué)校在法律框架內(nèi)合法合規(guī)運(yùn)營(yíng)，維護(hù)民辦學(xué)校及其舉辦者、在校師生的合法權(quán)益。
